ЕДИНЫЙ НАЛОГ НА ВМЕНЕННЫЙ ДОХОД

Под общей системой налогообложения понимается совокупность федеральных, региональных и местных налогов и сборов, перечисленных в ст.13, ст.14, ст.15 НК РФ. Общая система налогообложения применяется по умолчанию с момента регистрации организации или индивидуального предпринимателя, если не заявлено иное. Под иным подразумевается добровольное применение одного из четырех специальных налоговых режимов, установленных ст.18 НК РФ:

система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (ЕСХН)

упрощенная система налогообложения (УСН)

система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД)

патентная система налогообложения (патент)

Существует еще один специальный налоговый режим – система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции. В связи с довольно специфическим характером эта система налогообложения, предназначенная для крупного бизнеса, связанного с разведкой и добычей минерального сырья, в данном контексте не рассматривается.

Специальные налоговые режимы предусматривают уплату специального налога в обмен на освобождение от обязанностей по уплате некоторых налогов и сборов. Каждый режим устанавливает свой особый порядок определения элементов специального налога и имеет свои ограничения в области применения. Так, упрощенная система налогообложения может применяться при условии соответствия определенным критериям – по величине дохода, численности работников, стоимости основных средств, сфере деятельности и др. На уплату ЕСХН могут перейти только сельскохозяйственные производители. ЕНВД, как и патент, применяется в отношении определенных видов деятельности. Патентная система налогообложения, в отличие от всех остальных, доступна только индивидуальным предпринимателям. Все «спецрежимники» в той или иной степени обязаны вести учет в целях расчета налога. Только плательщики патента не представляют декларации в налоговые органы.

В отличие от УСН и ЕСХН, ЕНВД вводится в действие не на федеральном уровне, а на местном. Принятие решения о его введении на определенной территории НК РФ делегирует представительным органам муниципальных районов, городских округов и законодательным органам государственной власти Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя.

ЕСХН и УСН не совместимы ни с общей системой налогообложения, ни между собой, поскольку каждый из этих режимов применяется в отношении всех видов деятельности, которые ведет налогоплательщик. ЕНВД, напротив, может использоваться одновременно со всеми режимами, в том числе и патентной системой налогообложения. Как уже говорилось выше, ЕНВД, как и прочие специальные режимы, имеет ограниченную сферу применения.

Объектом налогообложения при исчислении ЕНВД является не реальный, а потенциально возможный доход. Факт получения убытков или временного прекращения бизнеса сам по себе не оказывает никакого влияния на выполнение плательщиком ЕНВД возложенных на него обязанностей. В соответствии с разъяснениями контролирующих органов, в случае приостановления деятельности на неопределенный срок плательщик ЕНВД вправе подать заявление о снятии его с соответствующего учета. До снятия с учета плательщик ЕНВД обязан уплачивать специальный налог независимо от длительности периода приостановления деятельности. Также плательщик ЕНВД не освобождается от необходимости представления налоговой декларации за этот период.

Декларация по УСН и ЕСХН сдается по окончании календарного года, а по ЕНВД – по окончании квартала.

В соответствии со ст.1 НК РФ местные нормативные акты о налогах и сборах не могут противоречить НК РФ. Поскольку перечень разрешенных видов деятельности, попадающих под ЕНВД, в НК РФ закрыт, то местные власти обладают только правом выбора из представленного списка вида деятельности, который они хотели бы перевести на уплату ЕНВД. Также на местном уровне не может быть изменена величина базового дохода. Местные власти имеют возможность влиять только на уменьшение налоговых платежей, поскольку в их компетенции находится вопрос определения оптимальной налоговой нагрузки для плательщиков ЕНВД. Они могут снизить налоговую базу за счет принятия поправочного коэффициента и/или уменьшить размер налоговой ставки, но только в разрешенных НК РФ пределах. Если в местном нормативном акте ставка не определена, то используется ее максимальное значение, равное 15%. Максимум рекомендуется также использовать, если не установлен коэффициент К2, что редко, но случается.

Порядок ведения расчетных и кассовых операций действует для всех налогоплательщиков, независимо от их статуса и применяемого режима налогообложения. Это касается, н-р, соблюдения лимита расчетов наличными деньгами в рамках одного договора и правил выдачи денежных средств в подотчет. Тем не менее, отдельные категории хозяйствующих субъектов имеют некоторые преференции. Так, представители малого бизнеса могут не устанавливать лимит остатка наличных денег в кассе, а индивидуальные предприниматели, ведущие учет в соответствии с требованиями НК РФ, – не оформлять кассовые документы и кассовую книгу. Поскольку ИП - плательщики ЕНВД, обязаны вести раздельный учет физических показателей в случае осуществления нескольких видов деятельности, облагаемых ЕНВД, и раздельный учет имущества, доходов и расходов в случае совмещения режима ЕНВД с другими системами налогообложения, то они тоже могут воспользоваться данным освобождением.

Эта же категория плательщиков ЕНВД может не вести бухгалтерский учет на основании ст.6 Федерального закона №402-ФЗ "О бухгалтерском учете". Кроме того, индивидуальные предприниматели, применяющие ЕНВД, освобождаются от использования ККМ при осуществлении наличных расчетов с покупателями, но только до 1 июля 2018 года.

Специальный налоговый режим в виде ЕНВД не может применяться всеми налогоплательщиками, поскольку его сфера действия ограничивается рядом условий.

Так, претендент не должен быть крупнейшим налогоплательщиком. К этой категории относятся налогоплательщики, у которых, н-р, величина активов превышает 20 млрд.руб. или которыми начислены налоги на сумму не менее 1 млрд.руб.

Кроме того, претендент не должен осуществлять деятельность, попадающую под уплату ЕНВД, совместно с другими предпринимателями или в рамках договора доверительного управления имуществом.

Если претендент ведет розничную торговлю через объекты стационарной торговой сети, в отношении которой введен торговый сбор, то система налогообложения в виде ЕНВД ему недоступна.

Потенциальный налогоплательщик должен также удовлетворять критериям по средней численности персонала за предшествующий год (>100 чел.) и доле в уставном капитале (доля юридических лиц >25%). Эти же ограничения требуется соблюдать и в период применения ЕНВД.

Регистрация по месту нахождения организации или месту жительства индивидуального предпринимателя производится при осуществлении 3-х видов деятельности:

оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов

развозной или разносной розничной торговли

размещения рекламы на транспортных средствах

Законодательные органы города федерального значения Санкт-Петербург и представительные органы Выборгского муниципального района Ленинградской области устанавливают свои правила действия режима ЕНВД на вверенной им территории.

Несмотря на то, что компания уже зарегистрирована в инспекции Выборгского муниципального района, ей потребуется там же встать на учет в качестве плательщика ЕНВД. Ведь причины постановки на учет различаются*.

Поскольку компания осуществляет облагаемую ЕНВД деятельность одновременно на нескольких внутригородских территориях города Санкт-Петербург, в которых действуют разные налоговые инспекции, то ей достаточно встать на учет в качестве плательщика ЕНВД в том налоговом органе, на территории которого расположено место ведения вмененной деятельности, указанное первым в заявлении о постановке на учет. Также закон не обязывает, но и не запрещает налогоплательщику зарегистрироваться в качестве плательщика ЕНВД по каждому месту осуществления вмененной деятельности.

*При постановке на налоговый учет ИФНС присваивает организации девятизначный код, называемый кодом причины постановки на учет (КПП). Первые четыре цифры КПП - это код налогового органа, в котором организация поставлена на учет. Из них первые две цифры - код региона, а третья и четвертая - код (номер) ИФНС. Пятая и шестая цифры КПП отражают причину постановки на учет. Н-р, код 01 означает, что КПП присвоен организации в связи с постановкой на учет по месту ее нахождения, а код 35 – что КПП присвоен организации в связи с постановкой на учет в качестве плательщика ЕНВД для отдельных видов деятельности. Последние три цифры КПП - это порядковый номер постановки организации на учет в ИФНС по основанию, в связи с которым ей присвоен этот КПП.

Соответствующий КПП нужно указывать, н-р, в налоговых декларациях. Значение КПП можно узнать из свидетельства или уведомления о постановке на учет.

В отличие от юридических лиц индивидуальному предпринимателю КПП не присваивается.

В первом случае возможен переход на ЕНВД, так как неважно, введен ли этот специальный режим на территориях, где компания занимается автоперевозками пассажиров.

Компания, автопарк которой составляет 22 единицы, не вправе в отношении деятельности по перевозке применять систему налогообложения в виде ЕНВД, поскольку общее количество транспортных средств превышает установленное ограничение (не более 20-ти). Тот факт, что часть машин эксплуатируется компанией на правах аренды, не принимается во внимание.

Определяющим критерием для перехода налогоплательщика на систему налогообложения в виде ЕНВД является количество указанных автотранспортных средств, изначально находящихся у него в наличии. Так что и в третьем варианте компании будет отказано в праве на применение ЕНВД.

В четвертом случае деятельность предпринимателя не является автотранспортными услугами и на ЕНВД не переводится. По сути, это услуги посредника между покупателями и поставщиками услуг.

Применение режима ЕНВД при оказании услуг по автоперевозке пассажиров и грузов не зависит ни от формы расчетов за эти услуги, ни от того, кем являются покупатели услуг. Таким образом, деятельность по автоперевозке пассажиров и грузов может переводиться на ЕНВД, даже если плата за услуги поступает в безналичном порядке.

Процедура регистрации в качестве плательщика ЕНВД носит заявительный характер, т.е. не регистрирующий орган, а сам налогоплательщик принимает решение о целесообразности применения данного налогового режима. Перевести на уплату ЕНВД определенный вид деятельности можно в любое время года, при этом требуется зарегистрироваться в качестве плательщика ЕНВД в течение 5-ти дней с даты начала применения этой системы налогообложения. В соответствии со ст6.1 НК РФ «течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало». Если срок, определенный днями, не установлен в календарных днях (как в данном случае), то он исчисляется в рабочих днях. Рабочим днем считается день, который не признается в соответствии с законодательством РФ выходным и (или) нерабочим праздничным днем.

Налоговый орган обязан поставить налогоплательщика на соответствующий учет и выдать уведомление о постановке на учет в течение пяти рабочих дней со дня получения заявления.

В период с 5 по 24 апреля ИП Иванов по умолчанию считается налогоплательщиком, применяющим общий режим налогообложения. 25 апреля – это дата начала применения системы налогообложения в виде ЕНВД, которая указывается в заявлении на постановку на учет в качестве плательщика ЕНВД. Течение указанного срока начинается 26 апреля.

26 апреля, 27 апреля, 28 апреля – рабочие дни

29 апреля, 30 апреля – выходные дни суббота и воскресенье

1 мая – нерабочий праздничный день

2 мая, 3 мая – рабочие дни

Таким образом, 3 мая – последний день для подачи соответствующего заявления.

Если плательщик ЕНВД прекращает «вмененную» деятельность, то не позднее пяти рабочих дней со дня ее прекращения подает заявление в налоговую инспекцию о снятии с соответствующего учета. День прекращения деятельности указывается в заявлении и считается датой снятия с учета. И именно с этой даты прекращается применение режима ЕНВД. Если по тем или иным причинам заявление подано налогоплательщиком позже установленного срока, то снятие его с учета осуществляется не ранее последнего дня месяца, в котором представлено заявление. Датой снятия с учета в данном случае будет являться последний день этого месяца.

Перейти добровольно с ЕНВД на иные системы налогообложения можно только со следующего года. Днем перехода будет считаться 1 января. Эта дата указывается в заявлении, а также считается днем снятия с учета. С этой же даты отсчитывается пятидневный срок для подачи заявления.

Для перехода с ЕНВД на общую систему налогообложения достаточно представить в налоговую инспекцию заявление о снятии с учета в качестве плательщика ЕНВД. При переходе на УСН и ЕСХН дополнительно следует направить соответствующее уведомление.

Нередко случается, что при постановке на учет в качестве плательщика ЕНВД хозяйствующий субъект соответствовал установленным ограничениям, но в период применения ЕНВД допустил их нарушение. Такой налогоплательщик лишается права на применение специального режима и обязан перейти на общий режим с 1-го числа того квартала, в котором выявлено нарушение. Необходимо также подать заявление о снятии с учета в качестве плательщика ЕНВД не позднее пяти рабочих дней с последнего дня квартала, в котором допущены нарушения. Датой снятия с учета будет считаться первый день налогового периода, в котором допущены указанные нарушения. Вернуться на специальный режим ЕНВД налогоплательщик может не ранее следующего календарного года.

Пример

Средняя численность персонала компании – плательщика ЕНВД по итогам 3-го квартала 2016 года превысила допустимый предел в 100 чел. Компания должна перейти на общий режим с 1 июля 2016 года. В заявлении о снятии с учета, которое должно быть подано не позднее 7 октября 2016 года, указывается дата прекращения деятельности – 1 июля 2016 года. На систему налогообложения в виде ЕНВД компания сможет вернуться не ранее 2017 года при условии соблюдения установленных критериев.

По общему правилу датой снятия с учета в качестве плательщика ЕНВД считается указанная в заявлении дата прекращения предпринимательской деятельности. При нарушении срока представления заявления, которое имело место в данном случае, снятие налогоплательщика с учета и направление ему уведомления о снятии с учета осуществляются не ранее последнего дня месяца, в котором представлено указанное заявление. Датой снятия с учета в данном случае является последний день месяца, в котором представлено заявление о снятии с учета. Поскольку ИП Иванов представил заявление с опозданием, налоговая инспекция снимет его с учета в качестве плательщика ЕНВД с 31 декабря. ИП Иванов должен начислить ЕНВД за 4 квартал исходя из величины вмененного дохода за период с 1 октября по 30 декабря.

Предприниматель может попытаться оспорить в судебном порядке возложение на него обязанности по уплате ЕНВД за период, когда фактически предпринимательская деятельность не велась, то есть за период с 23 ноября по 30 декабря.

Объектом обложения ЕНВД является не реальный, а предполагаемый доход по виду деятельности, переведенному на уплату ЕНВД. При определении величины вмененного дохода учитываются особенности ведения бизнеса, как-то место его осуществления, режим работы, сезонный характер и др.

В основе расчета налоговой базы по ЕНВД лежит базовый доход. Базовый доход по каждому виду деятельности установлен НК РФ в твердой рублевой сумме. Однако величина реального дохода плательщика ЕНВД зависит от многих факторов, влияние которых принимается во внимание при корректировке базовой доходности на два коэффициента – коэффициент-дефлятор К₁ и корректирующий коэффициент К₂, учитывающий особенности ведения предпринимательской деятельности.

Согласно определению, приведенному в ст.11 НК РФ, коэффициент-дефлятор устанавливается на календарный год и рассчитывается как произведение коэффициента, применяемого для налоговых целей в предшествующем календарном году, и коэффициента, учитывающего изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в РФ в предшествующем календарном году. Коэффициенты-дефляторы используются не только при исчислении ЕНВД, но для целей применения УСН, патентной системы налогообложения, торгового сбора, налога на доходы и налога на имущество физических лиц.

Значения коэффициентов-дефляторов на следующий календарный год определяются Минэкономразвития РФ и подлежат официальному опубликованию не позднее 20 ноября. Н-р, на 2017 год установлены следующие коэффициенты-дефляторы:

в целях применения НДФЛ – 1,623
ЕНВД – 1,798
торгового сбора – 1,237
УСН, ПСН и налога на имущество физических лиц – 1,425

В отличие от коэффициентов-дефляторов, индекс изменения потребительских цен (ИПЦ) характеризует изменение во времени общего уровня цен на товары и услуги, приобретаемые населением для непроизводственного потребления. Сфера его применения более глобальна. ИПЦ используется для целей государственной финансовой и денежно-кредитной политики, анализа и прогноза ценовых процессов в экономике, пересмотра минимальных социальных гарантий населению, решения отдельных правовых споров. Расчет ИПЦ осуществляется Федеральной службой государственной статистики в целом по РФ, федеральным округам и субъектам РФ по единому набору товаров (услуг).

Второй поправочный коэффициент К₂ учитывает совокупность условий ведения бизнеса на подконтрольной местным властям территории. НК РФ не ограничивает компетенции представительных органов по установлению этого коэффициента, за исключением ограничения его предельных размеров. На практике на величину К2 может влиять, н-р, уровень выплачиваемой налогоплательщиками заработной платы или степень участия в ярмарках. Представительные органы могут также установить конкретное значение К2 или отдельные его составляющие.

Пример

Решением Нерюнгринского районного Совета РС(Я) от 06.04.2010 N 5-17 для расчета К₂ установлены три показателя:

Квд – показатель, учитывающий особенности ведения предпринимательской деятельности
Ка – показатель, учитывающий особенности ведения предпринимательской деятельности в зависимости от ассортимента товаров (работ, услуг)
Кр1 – показатель, применяемый при организации ярмарок, выставок-продаж, выездной розничной торговли во время праздничных и других мероприятий

Итоговое значение К₂, используемого при исчислении налоговой базы по ЕНВД, исчисляется путем перемножения показателей.

У местных властей нет обязанности по ежегодному установлению К2. Если значения К₂ не утверждены соответствующим постановлением до начала нового календарного года, то в новом году будет действовать К₂, который применялся в предшествующем году.

С 1 января 2017 года ЕНВД может применяться в отношении оказания бытовых услуг, их групп, подгрупп, видов и (или) отдельных бытовых услуг, коды которых перечислены в Распоряжении Правительства РФ от 24.11.2016 N 2496-р. В этом документе коды видов деятельности и коды услуг определены в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности (в новой редакции ОКВЭД2) и с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности (в новой редакции ОКПД2). Общероссийский классификатор услуг населению (ОКУН) с 1 января 2017 года прекратил свое действие.

Под розничной торговлей НК РФ понимает предпринимательскую деятельность, связанную с торговлей товарами, как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи независимо от того, какой категории покупателей (физическим или юридическим лицам) реализуются эти товары. При этом НК РФ исключает из розничной торговли следующие виды деятельности:

торговлю легковыми автомобилями, независимо от года их выпуска, поскольку эти товары облагаются акцизами на основании ст.181 НК РФ

продажу товаров собственного производства

реализацию товаров через Интернет

Продажи товаров с помощью торговых автоматов (так называемый вендинг) могут быть переведены на уплату ЕНВД.

Основой для определения физического показателя в целях расчета ЕНВД являются две характеристики – площадь и количество.

Площадь:

торгового зала
торгового места (>5 кв.м.)
зала обслуживания посетителей
помещения для временного размещения и проживания
автомобильной стоянки
для нанесения изображения
экспонирующей поверхности
светоизлучающей поверхности
переданного во временное владение и (или) пользование торгового места, объекта нестационарной торговой сети, объекта организации общественного питания (>5 кв.м.)
переданного во временное владение и (или) пользование земельного участка (>10 кв.м.)

Количество:

работников, включая индивидуального предпринимателя
посадочных мест
торговых мест (<5 кв.м.)
торговых автоматов
транспортных средств, используемых для перевозки грузов
транспортных средств, используемых для размещения рекламы
переданных во временное владение и (или) пользование торговых мест, объектов нестационарной торговой сети, объектов организации общественного питания (<5 кв.м.)
переданных во временное владение и (или) пользование земельных участков (<10 кв.м.)

Как видно, в отношении отдельных объектов физические показатели устанавливаются и в количественных единицах, и в единицах площади. База измерения влияет на то, будет ли применяться пункт 9 или пункт 10 ст.346.29 НК РФ при изменении физического показателя и прекращении деятельности через этот объект. Н-р, выбытие торгового места, площадь которого составляет 5 кв.м. и менее, и торгового места площадью свыше 5 кв.м. для целей расчета налога учитывается по-разному (при условии продолжения деятельности в качестве плательщика ЕНВД) – письмо Минфина РФ от 03.12.2015 N 03-11-09/70689.

Неправильное определение физического показателя ведет к неверному определению налоговой базы и, как следствие, к ошибочному исчислению налога. Недоплата налога в бюджет влечет, в свою очередь, начисление штрафных санкций со стороны контролирующих органов.

Обратите внимание!

Физическим показателем при осуществлении грузоперевозок является количество не всех имеющихся у плательщика ЕНВД автотранспортных средств, а только тех, что используются им для перевозки грузов. Автомобили, находящиеся в ремонте, не способны приносить налогоплательщику доход и непосредственно участвовать в облагаемой ЕНВД предпринимательской деятельности, и поэтому эти автотранспортные средства исключаются при расчете налога на вмененный доход. С этим согласна и налоговая служба в письме ФНС от 10.06.2016 N СД-4-3/10366@.

При округлении размера физического показателя его значения менее 0,5 единицы отбрасываются, а 0,5 единицы и более округляются до целой единицы. Поскольку значения физических показателей указываются в целых единицах, то физический показатель «количество работников, включая индивидуального предпринимателя» не может быть меньше единицы.

Под количеством работников для целей исчисления ЕНВД понимается средняя численность всех работающих, которая определяется в порядке, установленным федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики. Таким органом является Федеральная служба государственной статистики (Росстат). Согласно вышеприведенным Указаниям Росстата средняя численность работников является суммой значений следующих показателей:

среднесписочной численности работников

средней численности внешних совместителей

средней численности работников, выполнявших работы по договорам гражданско-правового характера.

Среднесписочная численность работников за месяц рассчитывается отдельно по работникам с полной занятостью и по работникам, которым установлен неполный рабочий день.

ССЧ = ССЧп + ССЧнп,

где
ССЧ – среднесписочная численность работников
ССЧп – среднесписочная численность полностью занятых работников
ССЧнп – среднесписочная численность работников с неполным рабочим днем

При расчете среднесписочной численности полностью занятых работников суммируется их списочная численность за каждый календарный (а не рабочий) день, полученное значение делится на количество календарных дней месяца. При этом списочная численность за выходные и нерабочие праздничные дни принимается равной списочной численности на предшествовавший им рабочий день.

ССЧп = ∑СЧп/Дк,

где
ССЧп – среднесписочная численность полностью занятых работников
СЧп – списочная численность полностью занятых работников за каждый календарный день
Дк – количество календарных дней в месяце

Обратите внимание!

В составе полностью занятых работников как целые единицы учитываются работники, которым сокращенная продолжительность дня установлена в соответствии с законом, н-р, в связи с тяжелыми условиями труда. Сотрудники, временно отсутствующие по причине командировки, болезни, нахождения в очередном отпуске или по иным аналогичным основаниям, не исключаются при расчете. Но – игнорируются сотрудники, находящиеся в отпуске по беременности и родам или в отпуске по уходу за ребенком, или в неоплачиваемом учебном отпуске.

К работникам с неполной занятостью относятся только те сотрудники, которым сокращенный рабочий день установлен по соглашению с работодателем. Чтобы определить среднесписочную численность данной категории работников, потребуется информация об общем количестве отработанных ими часов за месяц, о продолжительности полного рабочего дня в организации и о количестве рабочих дней в месяце.

ССЧнп = ∑Ч/Пд/Др

где
Ч – количество часов, отработанных каждым работником с неполной занятостью
Пд – продолжительность полного рабочего дня в часах
Др – количество рабочих дней в месяце

Как было отмечено выше, внешние совместители и лица, работающие по гражданско-правовому договору, учитываются отдельно и в расчете среднесписочной численности участия не принимают. При определении средней численности этих лиц используются те же методики: средняя численность внешних совместителей рассчитывается по аналогии со среднесписочной численностью работников с неполным рабочим днем, а средняя численность лиц, выполнявших работы по гражданско-правовым договорам, – как среднесписочная численность работников с полной занятостью.

Уволенный работник учитывается в численности сотрудников 21 и 22 января, поскольку численность работников списочного состава за субботу 21 января и за воскресенье 22 января принимается равной списочной численности работников за предшествующий рабочий день, т.е. пятницу 20 января.

Средняя численность внешних совместителей исчисляется по аналогии с порядком определения средней численности лиц, работавших неполное рабочее время.

При расчете списочной численности работников за каждый календарный день учитываются как фактически работающие, так и отсутствующие на работе по каким-либо причинам, в том числе находившиеся в отпусках и на больничном.

Поскольку средняя численность внешних совместителей рассчитывается так же, как и среднесписочная численность работников с неполным рабочим днем, то действует такое же правило: «При этом за дни болезни, отпуска, неявок (приходящиеся на рабочие дни по календарю) в число отработанных человеко-часов условно включаются часы по предыдущему рабочему дню (в отличие от методологии, принятой для учета количества отработанных человеко-часов)». Таким образом, при расчете средней численности внешнего совместителя учитываются не только фактически отработанные им часы, но и часы, пропущенные по причине болезни.

К ошибкам в исчислении налога приведет применение 2-й и 3-й формул. Первая формула применяется, если в налоговом периоде величина физического показателя из месяца в месяц постоянна. Четвертая формула используется, если в налоговом периоде произошло изменение физических показателей. При помощи пятой налог рассчитывается, если во втором месяце налогового периода прекращена деятельность, облагаемая ЕНВД.

Согласно ст.55 НК РФ под налоговым периодом понимается «календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате». Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых нужно рассчитать сумму авансовых платежей по налогу, а в установленных НК РФ случаях представить в налоговые органы расчеты по ним.

Налоговым периодом по ЕНВД является квартал, отчетные периоды не установлены.

При определении физического показателя «Количество работников» рассчитывается средняя за месяц численность работников. Полученное значение уже учитывает изменение количества работников в течение месяца.

Пример

Численность работников организации на начало года составила 8 чел. 21 марта уволен один работник. Базовая доходность = 7500 руб., К₁ = 1,798, К₂ = 1.

При буквальном прочтении указанной нормы можно сделать вывод, что в марте изменение физического показателя учитывается с начала месяца и количество работников принимается равным семи. В этом случае налоговая база составит:
7500*1,798*1*(8 + 8 + 7) = 310155 руб.

Расчет физического показателя в соответствии с установленными правилами:
Средняя численность работников в марте = (8*20 + 7*11)/31 = 7,65 ≈ 8 чел.

Тогда налоговая база равна:
7500*1,798*1*(8 + 8 + 8) = 323640 руб.

Как видно, неправильное исчисление физического показателя привело к занижению налоговой базы и, как следствие, недоплате налога в бюджет.

В следующем случае имеет место не изменение величины физического показателя, а прекращение деятельности в сфере розничной торговли через указанный объект торговли. Поэтому налог на вмененный доход рассчитывается с учетом поправочного коэффициента, по аналогии с расчетом налога в месяце прекращения деятельности в качестве плательщика ЕНВД. С этим согласен Минфин РФ, чье мнение содержится в письме от 03.12.2015 N 03-11-09/70689.

Следует отметить, что НК РФ не возлагает на плательщика ЕНВД, отказавшегося от ведения одного из видов осуществляемого им «вмененного» бизнеса, безусловную обязанность уведомить об этом налоговый орган по месту постановки на учет в качестве плательщика ЕНВД. Однако такое право у последнего есть и лучше им воспользоваться. При этом в заявлении в качестве причины снятия с учета указывается код 4 – «иное». Наличие такого заявления снимет вопросы у контролирующих органов относительно неотражения в декларациях по ЕНВД показателей по виду деятельности, от ведения которой он отказался.

Все остальные случаи попадают под действие п.9 указанной статьи. Факты изменения физических показателей должны быть подтверждены соответствующими документами.

Физическим показателем при оказании бытовых услуг является количество работников, включая индивидуального предпринимателя, т.е. 4 человека.

В соответствии с п.81.8 вышеупомянутых Указаний Росстата: «Среднесписочная численность работников в организациях, работавших неполный месяц (например, в организациях, вновь созданных, имеющих сезонный характер производства), определяется путем деления суммы численности работников списочного состава за все дни работы организации в отчетном месяце, включая выходные и праздничные (нерабочие) дни за период работы на общее число календарных дней в отчетном месяце».

Таким образом, при расчете налоговой базы за апрель влияние даты начала деятельности в качестве плательщика ЕНВД учитывается дважды – первый раз при определении физического показателя, второй раз – при корректировке на количество дней применения режима ЕНВД в месяце постановки на учет.

Данный способ учета простоя помещения для целей налогообложения является самым оптимальным вариантом для плательщика ЕНВД. Специфика ЕНВД состоит в том, что налоговой базой является не реальный, а вмененный доход налогоплательщика. Факт временного приостановления хозяйствующим субъектом – плательщиком ЕНВД предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, не освобождает его от выполнения возложенных на него обязанностей по уплате данного налога. Поэтому до снятия с учета в качестве плательщика ЕНВД сумма налога исчисляется по соответствующему виду предпринимательской деятельности исходя из имеющихся физических показателей и базовой доходности в месяц. Эта позиция контролирующих органов отражена, в частности, в письме Минфина РФ от 29.04.2015 N 03-11-11/24875. Иное решение вопроса влечет за собой риски возникновения претензий со стороны налоговых органов.

Изменение физического показателя учитывается с начала того месяца, в котором оно произошло, т.е. с марта.

Изменение физического показателя в период нахождения торговых автоматов в ремонте и по причине выбытия учитывается одинаково – в соответствии с п.9: «В случае, если в течение налогового периода у налогоплательщика произошло изменение величины физического показателя, налогоплательщик при исчислении суммы единого налога учитывает указанное изменение с начала того месяца, в котором произошло изменение величины физического показателя».

Основание – письмо Минфина РФ от 03.12.2015 N 03-11-09/70689.

Физическим показателем является не торговый объект – магазин, а площадь торгового зала.

Расчет ЕНВД за май по магазину №2 учитывается в соответствии с п.9 ст.346.29 НК РФ: «В случае, если в течение налогового периода у налогоплательщика произошло изменение величины физического показателя, налогоплательщик при исчислении суммы единого налога учитывает указанное изменение с начала того месяца, в котором произошло изменение величины физического показателя».

Расчет ЕНВД за июнь в отношении магазина №3 осуществляется с учетом поправочного коэффициента согласно п.10 ст.346.29: «Размер вмененного дохода за квартал, в течение которого произведено снятие налогоплательщика с учета в связи с прекращением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, рассчитывается с первого дня налогового периода до даты снятия с учета в налоговом органе, указанной в уведомлении налогового органа о снятии организации или индивидуального предпринимателя с учета в качестве налогоплательщика единого налога».

Как уже говорилось выше, в целях предотвращения споров с налоговыми органами компании рекомендуется сообщить о закрытии магазина не позднее пяти дней с даты прекращения деятельности.

Физическим показателем для расчета ЕНВД при оказании услуг по предоставлению во временное владение (в пользование) мест для стоянки автотранспортных средств, а также по хранению автотранспортных средств на платных стоянках является общая площадь земельного участка, на которой размещена стоянка. Общая площадь устанавливается по правоустанавливающим или инвентаризационным документам. Из общей площади не исключается площадь проездов, подъездных дорог, площадь, занятая служебными помещениями и инженерной инфраструктурой, поскольку все эти объекты непосредственно связаны с услугами автостоянки и объективно необходимы для ее функционирования.

Плательщики ЕНВД имеют право уменьшить сумму налога, исчисленную за налоговый период, на суммы страховых взносов и пособий, которые были уплачены в пользу работников, занятых в деятельности, переведенной на уплату ЕНВД. Сумма такого вычета не может быть больше, чем 50% исчисленного налога.

Индивидуальные предприниматели, которые не имеют наемных работников и, соответственно, не производят выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, могут уменьшить сумму ЕНВД на всю сумму уплаченных «за себя» фиксированных страховых взносов. Для индивидуальных предпринимателей с работниками общая сумма вычетов, включающая в том числе и фиксированные выплаты во внебюджетные фонды, ограничивается 50% исчисленного налога.

Еще одно условие для принятия разрешенных сумм к вычету – исчисленный ЕНВД может быть снижен только на те суммы, что уплачены в налоговом периоде, за который исчислен налог. Однако это правило не действует в отношении ИП, у которых нет работников. Такие предприниматели вправе уменьшить сумму ЕНВД на выплаты, произведенные за пределами налогового периода вплоть до даты подачи налоговой декларации. Основание – письмо Минфина РФ от 26.01.2016 N 03-11-09/2852.

Пример

19.04.2017 индивидуальный предприниматель, не имеющий работников, уплатил часть фиксированного страхового взноса за 2017 год. На следующий день в налоговую инспекцию представлена декларация по ЕНВД за 1 квартал 2017 года, в которой сумма налога к уплате правомерно отражена за минусом уплаченного накануне платежа.

Обратите внимание!

Перенос на следующий календарный год части суммы страховых взносов, не учтенной при уменьшении единого налога на вмененный доход из-за недостаточности суммы исчисленного налога, не разрешается.

Пример

Размер страховых взносов в фиксированном размере за 2016 год составляет 23153,33 руб. Срок уплаты – 31 декабря 2016 года. Индивидуальный предприниматель, не имеющий работников, перечислил указанную сумму одним платежом 21 декабря 2016 года. По итогам 4 квартала сумма исчисленного ЕНВД составила 8540 руб. ЕНВД к уплате за 4 квартал = 0. Остаток вычета в размере 14613,33 руб. (23153,33 – 8540) на 2017 год не переносится.

Физическим показателем в отношении услуг по распространению наружной рекламы с использованием рекламных конструкций с автоматической сменой изображения является площадь экспонирующей поверхности рекламной конструкции. В соответствии с определением, приведенным в НК РФ, площадь экспонирующей поверхности определяется как площадь информационного поля наружной рекламы с автоматической сменой изображения. Таким образом, налог рассчитывается исходя из площади, предназначенной для размещения изображений, а не из площади рекламного щита. Поскольку площадь информационного поля одной рекламной конструкции превышает 18 кв.м. (12*3 = 36 кв.м.), то используется К₂ = 0,2.

Физическим показателем при оказании автотранспортных услуг по перевозке грузов является количество автотранспортных средств, используемых для грузоперевозок. Как видно, определение физического показателя связано, во-первых, с фактом эксплуатации автомобилей и, во-вторых, с их использованием в непосредственном оказании услуг по перевозке грузов. Таким образом, при расчете ЕНВД учитываются только те транспортные средства, которые фактически участвуют или могут участвовать в непосредственном оказании услуг по перевозке грузов (в том числе арендованные у других лиц). По этой причине автомобили, простаивающие по причине отсутствия заказов, не исключаются при определении физического показателя в отличие от автомобилей, находящихся в ремонте, и автомобилей, переданных в аренду.