БУХГАЛТЕРСКАЯ (ФИНАНСОВАЯ) ОТЧЕТНОСТЬ

Согласно Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (Закон №402-ФЗ) каждый экономический субъект в нашей стране, за некоторым исключением, обязан вести бухгалтерский учет. Ст.6 Закона №402-ФЗ освобождает от этой обязанности индивидуальных предпринимателей и лиц, занимающихся частной практикой (адвокатов, нотариусов, частных детективов, патентных управляющих и др.), филиалы и представительства иностранных компаний – в случае, если указанные лица ведут учет в целях налогообложения в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах.

Информация, аккумулируемая в системе бухгалтерского учета, составляет основу для составления финансовой отчетности. Финансовая отчетность отражает финансовое состояние предприятия по состоянию на отчетную дату и результаты его хозяйственной деятельности за отчетный период – год, квартал, месяц. Финансовая отчетность, формируемая за отчетный период менее года, носит название промежуточной, в большинстве случаев не является обязательной и содержит значительно меньший объем информации по сравнению с годовой отчетностью.

Из всех видов отчетности финансовая отчетность имеет самое большое число пользователей, которые имеют свой интерес в изучении отчетных показателей. Собственникам капитала, н-р, интересно знать, какую прибыль приносит организация, насколько рационально и эффективно она распоряжается вверенными ей средствами, способна ли выплачивать дивиденды. Потенциальным инвесторам важна информация о том, насколько рискованным является бизнес и какой будет отдача от инвестированного капитала, развивается ли организация или находится в состоянии стагнации. Банки и иных кредиторов интересует, насколько платежеспособна организация, способна ли она генерировать денежные потоки для выплаты основного долга и начисленных процентов. Если поставщиков и подрядчиков больше волнуют вопросы обеспеченности заказами и отпуска товаров и услуг на условиях предоплаты, то покупателей и заказчиков – может ли организация предоставить необходимый объем требуемых товаров и услуг по приемлемым ценам. Налоговым органам финансовая отчетность необходима для выполнения функций налогового контроля и налогового планирования. Статистическая служба заинтересована в получении информации для последующего использования государственными и иными структурами в целях оценки состояния национальной экономики. Не менее, чем сторонних пользователей, финансовая отчетность интересует и внутренних – персонал и руководство организации. Трудовому коллективу в лице его представителей нужно знать, насколько справедливо распределяется добавленная стоимость, созданная работниками, каковы реальные возможности работодателя по выплате достойной заработной платы, насколько устойчива рыночная позиция предприятия, являющаяся гарантией сохранения рабочих мест и занятости персонала. Руководству организации финансовая отчетность требуется, чтобы оценить эффективность принятых им управленческих решений и разработать стратегию на будущее.

Финансовая отчетность не содержит всю информацию, необходимую различным категориям ее пользователей, и не может в полном объеме удовлетворить информационные потребности каждого. Несмотря на разницу в целях, практически все пользователи финансовой отчетности сходятся в одном – им всем важно, может ли организация выполнять взятые на себя обязательства. Финансовая отчетность предоставляет такую возможность и содержащиеся в ней сведения позволяют должным образом оценить перспективы организации относительно будущих чистых поступлений денежных средств. При этом предполагается, что пользователи финансовой отчетности владеют определенными знаниями для понимания сущности отображаемых экономических процессов.

В условиях развитой экономики пользователям финансовой отчетности необходима релевантная информация о деятельности как групп компаний, так и входящих в них отдельных хозяйствующих единиц. Отчетность отдельного предприятия содержит сведения о финансовом состоянии и финансовых результатах одного юридического лица, включая все его обособленные подразделения (в том числе выделенные на отдельный баланс). Финансовая отчетность группы предприятий аккумулирует отчетности нескольких юридических лиц и систематизируется таким образом, как будто они являются единым экономическим субъектом.

Финансовые отчетности компаний, включаемых в группу, объединяются при помощи применения специальных методов и приемов консолидации или простым сведением аналогичных статей индивидуальных отчетностей.

При составлении отчетности методом консолидации производится построчное суммирование соответствующих отчетных показателей и элиминирование внутригрупповых операций и остатков в целях исключения повторного счета в агрегированном отчете группы. Консолидированная отчетность в ее классическом варианте объединяет отчетность группы компаний, в которой одна компания (материнская) контролирует все остальные (дочерние). Обычно контроль над объектом инвестиций наличествует, если материнская компания владеет более чем половиной голосующих акций дочерней организации.

Современные хозяйственные структуры предусматривают довольно сложные переплетения компаний, объединенных определенными отношениями, но не имеющих между собой юридических связей типа «мама – дочка». Такие компании не участвуют в консолидации, но при этом фактически составляют единый бизнес. Вместо консолидированной отчетности интегрированные структуры, формально не отвечающие условиям консолидации, могут составить комбинированную отчетность. В целом подходы к консолидированной и комбинированной отчетности совпадают – производится объединение соответствующих отчетных статей, исключаются внутригрупповые обороты, сворачиваются внутригрупповые задолженности. Однако, если в консолидированной отчетности показывается только уставный капитал материнской компании, а уставные капиталы дочерних компаний и инвестиции материнской компании в дочерние взаимозачитываются, то в комбинированной отчетности отражаются как соответствующие инвестиции одной компании в другую, так и взносы в уставный капитал.

И консолидированная, и комбинированная отчетность тем или иным образом находят свое применение в экономической жизни России.

В нашей стране финансовая отчетность составляется в двух вариациях – в соответствии с требованиями российских стандартов бухгалтерского учета (РСБУ) и по правилам международных стандартов финансовой отчетности (МСФО).

БУХГАЛТЕРСКАЯ (ФИНАНСОВАЯ) ОТЧЕТНОСТЬ ПО РСБУ

Финансовая отчетность по РСБУ носит двойное название – бухгалтерская (финансовая) отчетность, что объясняется тенденциями в ее развитии и постепенным смещением в сторону удовлетворения информационных запросов не только государства, но и существующих и потенциальных инвесторов и кредиторов. Если в основе бухгалтерской отчетности лежит строгое соответствие требованиям национальной системы учета, то при подготовке финансовой отчетности приоритет отдается профессиональному суждению и оценкам руководства отчитывающейся компании. Финансовая отчетность отвечает потребностям рынка, в отличие от бухгалтерской отчетности, ориентированной в большей степени на потребности государства.

Несмотря на реформирование системы бухгалтерского учета и повышение информативности бухгалтерской (финансовой) отчетности для бизнеса, в большинстве случаев отчетность по РСБУ составляется не в целях удовлетворения интересов собственников и инвесторов, а для формального исполнения требований законодательства в части порядка составления и представления отчетности. По-прежнему основным ее пользователем является государство в лице налоговых и статистических служб. Обязанность представления отчетности этим государственным структурам закреплена законодательно. Так, ст.18 Закона №402-ФЗ требует от экономического субъекта обязательного представления одного экземпляра годовой финансовой отчетности в орган государственной статистики по месту государственной регистрации, а ст.23 НК РФ – в налоговый орган по месту нахождения организации.

Поскольку государство заинтересовано в поступлении отчетной информации по определенному формату и в необходимом аналитическом разрезе, оно регулирует правила ее составления с помощью ряда законов и подзаконных актов, основным из которых является Закон №402-ФЗ.

Закон №402-ФЗ устанавливает общие требования к финансовой отчетности, ее состав, особенности формирования отчетов при реорганизации или ликвидации организации, адресатов представления. Кроме того, ст.6 Закона №402-ФЗ определяет круг лиц, которым разрешено вести бухгалтерский учет в упрощенном порядке и, как следствие, формировать упрощенную отчетность и представлять сокращенный объем отчетных форм.

Согласно ст.14 Закона №402-ФЗ бухгалтерская (финансовая) отчетность состоит из бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах и приложений к ним. Некоммерческие организации вместо отчета о финансовых результатах представляют отчет о целевом использовании средств. Состав приложений определяет ПБУ 4/99 Бухгалтерская отчетность организации (ПБУ 4/99). К их числу, в частности, относятся отчет о движении денежных средств, отчет об изменениях капитала и пояснительная записка.

Отдельным положением – ПБУ 23/2011 Отчет о движении денежных средств – установлен порядок составления и представления отчета о движении денежных средств. Еще один документ содержит формы бухгалтерской отчетности, рекомендованные Минфином РФ, – Приказ №66н. Несмотря на то, что применение унифицированных форм не является обязательным, на практике мало кто из предприятий отступает от рекомендаций Минфина и использует собственные разработки.

Указанные документы, кроме закона №402-ФЗ, регламентируют порядок составления бухгалтерской отчетности организациями, не являющимися кредитными и государственными или муниципальными учреждениями. Требования к отчетности банков и иных кредитных организаций устанавливает Центральный банк России, а государственных и муниципальных учреждений – Минфин РФ в рамках бюджетного законодательства. Система бухгалтерского учета и формирования отчетности как кредитных организаций, так и бюджетных учреждений по сравнению с остальными экономическими субъектами имеет свои особенности, что влечет различия в составе и порядке представления бухгалтерской (финансовой) отчетности.

При объединении индивидуальных отчетностей по РСБУ формируется так называемая сводная отчетность (аналог комбинированной). Сводная отчетность была широко распространена в постсоветском периоде и сейчас утратила свое былое значение. На сегодняшний день этот вид отчетности в основном используется органами государственной власти при объединении отчетов бюджетных учреждений на уровне министерств и ведомств. Интегрированные бизнес-структуры вместо сводной отчетности составляют консолидированную отчетность, реже – комбинированную отчетность, которые базируются не на российских стандартах и правилах бухгалтерского учета, а на МСФО – международных стандартах финансовой отчетности.

Пример бухгалтерской (финансовой) отчетности - ПАО Аэрофлот

ФИНАНСОВАЯ ОТЧЕТНОСТЬ ПО МСФО

В отличие от отчетности по РСБУ, которую формируют все организации независимо от организационно-правовой формы, отраслевой принадлежности, цели создания или применяемого режима налогообложения, обязанность представления консолидированной отчетности несут лишь некоторые компании, перечисленные в ст.2 Федерального закона от 27.07.2010 №208-ФЗ О консолидированной финансовой отчетности (Закон №208-ФЗ). К ним, в частности, относятся:

кредитные организации;

страховые организации, за исключением страховых медицинских организаций, осуществляющих деятельность исключительно в сфере обязательного медицинского страхования;

негосударственные пенсионные фонды (НПФ);

управляющие компании инвестиционных фондов, паевых инвестиционных фондов (ПИФ) и негосударственных пенсионных фондов (НПФ);

клиринговые организации;

федеральные государственные унитарные предприятия (ФГУП) по списку, утвержденному Правительством РФ;

открытые акционерные общества (ОАО), акции которых находятся в федеральной собственности и перечень которых утверждается Правительством РФ;

компании, в отношении которых федеральными законами или учредительными документами предусмотрена обязанность по составлению и публикации консолидированной (или сводной) финансовой отчетности;

иные организации, чьи ценные бумаги допущены к организованным торгам путем включения их в котировальный список.

Этот вид отчетности ориентирован на удовлетворение информационных потребностей акционеров и иных собственников имущества организации, а также Центрального банка РФ.

При составлении консолидированной отчетности вышеупомянутые предприятия и организации должны руководствоваться нормами МСФО. Правила объединения отдельных отчетностей двух и более юридических лиц, включаемых в периметр консолидации, прописаны в МСФО (IFRS) 10 Консолидированная финансовая отчетность (МСФО (IFRS) 10).

Следует отметить, что действие закона №208-ФЗ распространяется и на организации, не имеющие дочерних компаний, но перечисленные в указанной статье. Такие организации должны составлять отчетность по МСФО, но исключить из ее названия слово «консолидированная». Кроме того, ряд российских организаций не по обязанности, а по собственной инициативе составляет финансовую отчетность по МСФО с целью получения свободного доступа к рынкам иностранного капитала, привлечения инвесторов и в иных целях.

Поскольку требования МСФО и РСБУ значительно разнятся, а составление консолидированной финансовой отчетности не отменяет обязанности по составлению обычной бухгалтерской (финансовой) отчетности, российские предприятия и организации, которым необходима отчетность по МСФО, вынуждены формировать два комплекта отчетности – согласно требованиям отечественных нормативных документов и в соответствии с международными принципами.

Международные стандарты не требуют ведения бухгалтерского учета в соответствии с МСФО и содержат только правила подготовки финансовой отчетности согласно стандартов. Чтобы получить отчетность по МСФО, можно вести два вида учета – по РСБУ и параллельно по МСФО, однако такой способ является наиболее затратным и трудоемким. Куда проще и дешевле использование метода трансформации, в соответствии с которым информация, сформированная по национальным стандартам, анализируется и корректируется для приведения ее в соответствие международным правилам.

Как и в РСБУ, в системе МСФО существует стандарт по финансовой отчетности – МСФО (IAS) 1 Финансовая отчетность и стандарт, представляющий информацию о денежных потоках организации, – МСФО (IAS) 7 Отчет о движении денежных средств. В отличие от РСБУ, в которых промежуточной отчетности отведен весьма скромный раздел в ПБУ 4/99, в МСФО есть довольно объемный стандарт, который так и называется – МСФО (IAS) 34 Промежуточная отчетность.

Финансовая отчетность по МСФО включает:

отчет о финансовом положении

отчет о прибылях и убытках и прочих компонентах совокупного финансового результата

отчет об изменениях в капитале

отчет о движении денежных средств

примечания, состоящие из краткого обзора основных положений учетной политики и прочей пояснительной информации

Несмотря на некоторые несоответствия в названии отчетов, в целом состав финансовой отчетности по МСФО аналогичен тому, что предусмотрен в РСБУ. Однако между отчетностью по МСФО и отчетностью по РСБУ существуют более значительные отличия. Так, компания может: вместо одного отчета о финансовых результатах, представить два, вычленив информацию о результатах обычной деятельности в отдельный отчет; отчет о движении денежных средств составить не прямым, а косвенным методом; в целом отчетность сформировать не за календарный год, а, н-р, за 52 недели. По сравнению с РСБУ МСФО предоставляют компаниям большую свободу выбора в подготовке и представлении финансовой отчетности.

Пример консолидированной отчетности – ПАО Российские железные дороги

Комбинированная, как и консолидированная, отчетность необходима в основном крупным бизнес-структурам, не отвечающим критериям контроля в понимании МСФО (IFRS) 10. Этот вид отчетности не является обязательным в РФ и составляется в интересах и по инициативе собственников. В отличие от малого и среднего бизнеса, для которого правила составления комбинированной отчетности прописаны в специальном стандарте – МСФО для МСБ (IFRS for SMEs), для крупного бизнеса никаких указаний на этот счет не предусмотрено. На практике такие группы готовят комбинированную отчетность, руководствуясь требованиями, установленными МСФО (IFRS) 10 и МСФО для МСБ с поправкой на размер бизнеса.

Пример комбинированной отчетности – Альфа Групп

Доверие пользователей к информации, представленной в финансовой отчетности, значительно повышается, если она подтверждена аудиторским заключением. Являясь итоговым документом аудиторской проверки, аудиторское заключение отражает мнение аудитора о достоверности финансовой отчетности аудируемого лица и ее соответствии установленным требованиям. Для отдельных экономических субъектов наличие аудиторского заключения является неотъемлемым условием представления как бухгалтерской (финансовой) отчетности по РСБУ, так и финансовой отчетности по МСФО. Полный перечень, организаций, чья отчетность подлежит обязательному аудиту, приведен в Федеральном законе от 30.12.2008 №307-ФЗ Об аудиторской деятельности.

 

Российские стандарты бухгалтерского учета
Международные стандарты финансовой отчетности